Powyższa zmiana rodzi wiele prawnych implikacji, a na niektóre z nich nie zawsze znajdziemy jednoznacznej odpowiedzi w przepisach. Jedną z tych wątpliwości jest określenie roku podatkowego spółki komandytowej jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji, w której jej rok obrotowy nie jest równy z kalendarzowym. Dla przykładu przyjmijmy, że w umowie spółki komandytowej zastrzeżono, iż rok obrotowy trwa od 1 lipca do 30 czerwca każdego roku, spółka zaś uzyskała status podatnika podatku CIT od 1 stycznia 2021 r. Pierwszy rok podatkowy spółki jako podatnika CIT rozpocznie się 1 stycznia 2021 r. Kiedy zaś powinien się zakończyć? 30 czerwca 2021 r., wraz z końcem roku obrotowego, czy może 31 grudnia 2021 r., czyli wraz z końcem roku kalendarzowego?
Powszechnym zjawiskiem w obrocie gospodarczym jest określenie w umowach spółek czasu trwania wyłącznie roku obrotowego, bez odnoszenia się do roku podatkowego. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9) ustawy o rachunkowości, przyjęty w umowie spółki okres stosuje się również dla celów podatkowych. Wymaga jednak podkreślenia, że w okresie, w którym spółki komandytowe były podmiotami transparentnymi podatkowo (czyli co do zasady przed 1 stycznia 2021 r.),podatnikami podatków dochodowych z tytułu uczestnictwa w zyskach spółki komandytowej (PIT, CIT) byli zawsze wspólnicy tych spółek i pojęcie roku podatkowego dotyczyło jedynie ich. Dopiero wraz z nabyciem przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT, pojęcie roku podatkowego zaczęło mieć znaczenie dla spółek komandytowych. W związku z powyższym można byłoby stwierdzić, iż użyte w umowach spółek komandytowych (w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2021 r.) postanowienia odnoszące się do roku obrotowego, nie wywierają skutków w zakresie roku podatkowego. Konsekwentnie, należałoby w takim przypadku przyjąć, iż rok podatkowy spółki komandytowej, która stała się podatnikiem CIT od 1 stycznia 2021 r., a której rok obrotowy kończy się 30 czerwca 2021 r., trwa do 31 grudnia 2021 r. Taki wniosek można wywieść z brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy o CIT, który wskazuje, że rokiem podatkowym jest co do zasady rok kalendarzowy, chyba że podatnik inaczej postanowił w umowie spółki. Tutaj podatnik wprawdzie postanowił inaczej w umowie, ale postanowienia umowy spółki komandytowej, definiujące rok obrotowy jako inny niż kalendarzowy nie odnoszą się do rozliczeń podatkowych, a tym samym długości roku podatkowego.
Z drugiej strony, możliwe jest do przyjęcia stanowisko, w którym rok podatkowy spółki zakończyłby się razem z rokiem obrotowym, czyli 30 czerwca 2021 r. Taki wniosek można z kolei wywieść poprzez analogię do sytuacji opisanych w art. 8 ust. 2 oraz ust. 2b ustawy CIT. Pierwszy z tych przepisów dotyczy podatników podejmujących po raz pierwszy działalność – w ich przypadku pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca przyjętego roku podatkowego. Wprawdzie spółka komandytowa nie podejmuje po raz pierwszy działalności w styczniu 2021 r., jednakże „pojawiła się” jako podatnik CIT dopiero wtedy, a więc podobnie jak nowy podmiot nie ma historii podatkowej jako podatnik CIT. Z kolei art. 8 ust. 2b ustawy CIT dotyczy spółek jawnych – w przypadku uzyskania przez taką spółkę statusu podatnika CIT jej pierwszy rok podatkowy trwa od dnia, w którym spółka uzyskała taki status do końca przyjętego przez tę spółkę roku obrotowego. Spółki jawne co do zasady są transparentne podatkowo (a więc tak, jak spółki komandytowe przed 1 stycznia 2021 r.), w określonych okolicznościach mogą stać się podatnikiem CIT.
Powyższe kwestie mają doniosłe znaczenie praktyczne, chociażby tylko dla odpowiedzi na pytanie czy spółka komandytowa może skorzystać z obniżonej, 9% stawki CIT – zarówno w tym krótszym roku podatkowym, jak i w kolejnym. Okres przyjęty za pierwszy rok podatkowy będzie miał bowiem wpływ na ustalenie, czy kwota przychodów osiągniętych w tym roku podatkowym nie przekracza limitu uprawniającego do zastosowania obniżonej stawki, jak również ustalenie w kolejnym roku czy spółka zachowała status małego podatnika. Z uwagi na stosunkowo niedługie obowiązywanie nowych regulacji uważamy, że dla bezpieczeństwa spółka komandytowa może rozważyć wystąpienie o indywidualną interpretację podatkową potwierdzającą datę zakończenia pierwszego roku podatkowego jako podatnika CIT zwłaszcza dla celów kalkulacji limitów umożliwiających zastosowanie niższej stawki CIT.
[1] na mocy przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2020 poz. 2123).
