Podkreślić należy, że – choć interpretacja indywidualna nie zostanie w takim przypadku wydana – do przedstawionego problemu powinna znaleźć zastosowanie odpowiednia interpretacja ogólna, a podatnik powinien teoretycznie uzyskać ochronę prawną analogiczną jak przy interpretacji indywidualnej.
Norma określona w przywołanym przepisie nie pozostawia swobodnego uznania dla organu podatkowego. Wyrażenie „wydaje się postanowienie” wskazuje, że organ nie powinien wydać interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy istnieje interpretacja ogólna dotycząca danego zagadnienia podatkowego. Organy nie zawsze jednak stosują się do tej zasady.
Przykładowo, jeszcze niedawno liczne wątpliwości sprawiał aspekt kwalifikacji na potrzeby podatku VAT tzw. kart paliwowych – specyficznych instrumentów płatniczych, pozwalających na bezgotówkowe płatności za paliwo na wybranych stacjach. W wyniku licznych pytań Ministerstwo Finansów wydało Interpretację ogólną Nr PT9.8101.3.2020 z 15 lutego 2021 r., która określała, że w przypadku transakcji trójstronnych (w ramach których podmiot pośredniczący – przekazujący karty paliwowe – nie był jednocześnie ich emitentem) przy spełnieniu konkretnych przesłanek działalność podmiotu pośredniczącego powinna zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług na rzecz odbiorcy towaru.
Wbrew przytoczonemu art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej, po wydaniu interpretacji ogólnej dotyczącej kart paliwowych w modelu trójstronnym wydano wiele interpretacji indywidualnych dotyczących właśnie tego problemu. Ta niekonsekwencja zaskakuje (można założyć, że możliwość uniknięcia wydawania interpretacji indywidualnej jest dla organów podatkowych wygodna), a także stwarza ryzyko niejednolitej wykładni przepisów podatkowych, czyli zjawiska, któremu powyższe regulacje mają właśnie zapobiegać.
Inaczej natomiast postępowały organy podatkowe w aspekcie ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania w przypadku przedsiębiorców działających w ramach Polskiej Strefy Inwestycji. W stanie prawnym obowiązującym przed 2022 r. wielu podatników pytało o zakres zwolnienia z podatku dochodowego w sytuacji, gdy nowa inwestycja była nierozerwalnie funkcjonalnie powiązana z już istniejącymi aktywami trwałymi. Po wydaniu Interpretacji ogólnej Nr DD5.8201.10.2019 z 25 października 2019 r. Dyrektor KIS niejednokrotnie odmawiał odpowiedzi na pytania zadane we wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnej, z uwagi na zastosowanie w danym przypadku wspomnianej interpretacji ogólnej. Dotyczyło to również przypadków, w których odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie nie można było wywieść wprost z interpretacji ogólnej.
Należy bowiem pamiętać, że wniosek wynikający z interpretacji ogólnej dotyczącej zakresu zwolnienia dochodu w PSI jest bardzo generalny – na tyle, że na jego podstawie wielu podatników nie było w stanie przesądzić, czy w ich konkretnym przypadku nowa inwestycja i istniejące środki trwałe są na tyle powiązane funkcjonalnie, aby uzasadnić możliwość zwolnienia całości dochodu.
Powyższe wskazuje zatem, że problemem jest nie tylko brak konsekwencji organów podatkowych, ale także uzyskanie realnej ochrony przez zastosowanie się do treści tak sformułowanej interpretacji ogólnej. Wynika to z faktu, że interpretacje ogólne często przedstawiają ramy pewnego problemu, nie odwołując się do konkretnego stanu faktycznego. Od tego są bowiem interpretacje indywidualne, dzięki którym podatnicy mają otrzymać potwierdzenie prawidłowości ich działania w konkretnych warunkach.
W konsekwencji, odmowa wydania interpretacji indywidualnej poprzez zastosowanie do danego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosków płynących z interpretacji ogólnej może być dla podatnika bardzo problematyczna. W niektórych sytuacjach – jak przy interpretacji dotyczącej PSI – podatnik jest w praktyce zmuszony do samodzielnego dokonania oceny prawnej (oraz zbudowania odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej prawidłowość tej oceny, tzw. defense file), nie uzyskując przy tym pewności stosowania prawa, jaką dają interpretacje indywidualne. Zamiast otrzymać odpowiedź na pytanie, czy uzyskany przez niego dochód będzie w całości zwolniony z podatku, otrzymał bowiem bardzo ogólne wytyczne, które musi zastosować do niekiedy bardzo skomplikowanych stanów faktycznych. Choć podatnik powinien otrzymać ochronę prawną analogiczną do tej wynikającej z interpretacji indywidualnej, w praktyce jego ochrona jest iluzoryczna.
Z jednej strony, podatnicy powinni więc być świadomi, że nie zawsze sporządzenie wniosku o interpretację indywidualną będzie skutkować jej wydaniem i w pierwszej kolejności należy zweryfikować, czy istnieje interpretacja ogólna w danym zakresie. Z drugiej strony, organy podatkowe powinny uwzględniać okoliczność, na ile dana interpretacja ogólna rzeczywiście dotyczy jasno zdefiniowanego stanu faktycznego, a na ile jest jedynie zbiorem wskazówek przydatnych przy ocenie konkretnych sytuacji. Jeżeli interpretacja ogólna nie pozwala rozwiać w pełni wątpliwości podatnika w ramach konkretnego stanu faktycznego (jak w przypadku interpretacji dot. PSI), nie powinno się unikać wydawania interpretacji indywidualnej. Obecnie wydaje się, że dowolność w stosowaniu art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej pozwala organom podatkowym w praktyce uniknąć dokonania oceny prawnej kwestii bardziej złożonych, jak przykładowo powiązanie funkcjonalne nowej i współistniejącej inwestycji w ramach PSI.
