• Przepisy o fundacji rodzinnej weszły w życie w maju 2023 r. Ich celem jest przede wszystkim umożliwienie akumulacji i ochrony kapitału w obrębie rodziny. Niemniej, przewidują one wiele korzyści podatkowych, dzięki którym fundacja rodzinna może stanowić także atrakcyjną podatkowo formę prowadzenia działalności, jednak nie każdej.

Działalność gospodarcza – dopuszczalny zakres i opodatkowanie podatkiem dochodowym

Fundacja rodzinna może prowadzić następującą działalność gospodarczą:

• zbywanie mienia – o ile nie zostało ono nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia (wyłączenie nie dotyczy udziałów, akcji i innych praw o podobnym charakterze),
• najem, dzierżawa i udostępnianie mienia,
• przystępowanie i uczestnictwo w spółkach handlowych, funduszach inwestycyjnych i spółdzielniach,
• nabywanie i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze,
• udzielanie pożyczek beneficjentom oraz podmiotom powiązanym z fundacją,
• obrót zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej,
• w uproszczeniu – niektóre rodzaje produkcji rolnej lub leśnej.

Założeniem ustawodawcy było bowiem ograniczenie zakresu działalności fundacji do działalności bezpiecznej, nienarażonej na duże ryzyko, jako że celem fundacji ma być przede wszystkim zachowanie i pomnażanie majątku rodzinnego w bezpieczny sposób. Przykładowo, działalność polegająca na wymianie walut, handlu walutami wirtualnymi czy nabywaniu wierzytelności, zgodnie z interpretacjami organów podatkowych nie jest działalnością odpowiednią dla fundacji rodzinnej w świetle powołanych przepisów.

„Dopuszczalna” działalność gospodarcza korzysta, co do zasady, ze zwolnienia podatkowego, zaś „niedozwolona” działalność gospodarcza, jest opodatkowana sankcyjną stawką 25% CIT. Jeżeli zatem przedmiotem działalności gospodarczej fundacji byłyby inne aktywności niż wymienione powyżej, czyli np. działalność produkcyjna, deweloperska, handlowa lub usługowa (działalność operacyjna), to wówczas fundacja byłaby w tym zakresie opodatkowana mniej korzystnie niż zwykła spółka. O ile w ogóle zostałaby wpisana do rejestru. Wydaje się bowiem, że gdyby taki przedmiot działalności pojawił się w statucie na etapie procesu rejestracyjnego, to sąd mógłby odmówić rejestracji takiej fundacji z uwagi na brzmienie art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Opodatkowane 19% podatkiem CIT na zasadach ogólnych są dochody z najmu i dzierżawy, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot z nimi powiązany, gdy pomiędzy tymi podmiotami występuje odpowiednie powiązanie kapitałowe (co najmniej 5% udziałów w kapitale/w zyskach i praw głosu). Fundacja nie ma prawa do stosowania stawki CIT 9%.

Poza tym opodatkowanie podatkiem CIT nastąpi w następujących sytuacjach:

• w przypadku wypłaty świadczenia na rzecz beneficjentów lub fundatora (w tym dystrybucji ukrytych zysków), a także przy wydaniu mienia w związku z rozwiązaniem fundacji – fundacja jest obowiązana do zapłaty 15% CIT (w ostatnim przypadku wartość mienia pomniejsza się o jego wartość podatkową z momentu wniesienia, w innych przypadkach opodatkowany jest przychód);
• w przypadku tzw. podatku od przychodów z budynków, jeśli wartość nieruchomości przekroczy kwotę 10 mln zł (stawka w wysokości 0,035% nadwyżki wartości początkowej nieruchomości ponad w/w kwotę miesięcznie);

Zanim zatem zostanie podjęta decyzja o utworzeniu fundacji rodzinnej, należy przeanalizować, jakie są cele fundatora i czy na pewno jest to wehikuł właściwy dla ich osiągnięcia. Również ustalenie tego, jakie mienie będzie do fundacji wnoszone i w którym momencie, wymaga wcześniejszego przygotowania. Po pierwsze, transakcja wniesienia może być opodatkowana VAT. Po drugie, w skrajnym przypadku może dojść nawet do utraty zwolnienia w CIT i to od początku istnienia fundacji rodzinnej w organizacji.

Opodatkowane świadczenia w postaci ukrytych zysków

Ukryte zyski to katalog specyficznych świadczeń wypłacanych przez fundację na rzecz fundatora, beneficjentów oraz podmiotów z nimi powiązanych. Przepisy te w założeniu ustawodawcy mają ograniczyć wykorzystanie fundacji rodzinnych jako narzędzia optymalizacyjnego. Konstrukcja ta wzorowana jest co do zasady na rozwiązaniach wprowadzonych na gruncie przepisów dotyczących tzw. estońskiego CIT. Jednak w przeciwieństwie do niego, w tym zakresie katalog ten ma charakter zamknięty. Ukryte zyski stanowią zatem np. odsetki od pożyczek udzielonych przez beneficjenta, fundatora lub podmiot z nimi powiązany, darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia przekazane tym podmiotom, wypłacane tym podmiotom wynagrodzenie za usługi niematerialne i opłaty licencyjne, a także niektóre udzielone przez fundację pożyczki. Jednym z ciekawszych przykładów są świadczenia na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu z nimi powiązanego z tytułu różnego rodzaju usług, w tym doradczych czy zarządzania i kontroli. Okazuje się bowiem, że jeśli fundator będzie równocześnie członkiem zarządu, to wynagrodzenie otrzymywane przez niego z tego tytułu opodatkowane będzie po stronie fundacji stawką 15%, a nie będzie równocześnie dla tej fundacji kosztem pomniejszającym podstawę opodatkowania, jako że kosztów takich fundacja, co do zasady, nie rozpoznaje. Kolejną kwestią wymagającą przemyślenia jest zatem sposób zarządzania fundacją.

Opodatkowanie PIT

Beneficjenci fundacji, należący do najbliższej rodziny fundatora, tzw. grupy zero (małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha) oraz sami fundatorzy, otrzymujący od fundacji świadczenia, będą korzystać ze zwolnienia w podatku PIT. Zwolnienie to jednak może być ograniczone, jeśli mienie wnoszone jest do fundacji przez osoby spoza jeszcze węższego grona osób najbliższych fundatora (małżonek, wstępni, zstępni lub rodzeństwo). Warto o tym pamiętać, zwłaszcza jeśli planowalibyśmy, aby fundacja miała większą ilość fundatorów.

Natomiast sytuacja, w które dojdzie do „podwójnego” opodatkowania, to wypłata przez fundację rodzinną świadczeń na rzecz „niespokrewnionych” beneficjentów, tj. nienależących do tzw. grupy zero. W takiej sytuacji, poza 15% podatkiem CIT płatnym przez fundację, dojdzie do dodatkowego opodatkowania po stronie osób otrzymujących świadczenia stawką 10% (I i II grupa podatkowa w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn) lub 15% (III grupa podatkowa) podatku PIT.

Opodatkowanie fundacji VAT

Fundacja rodzinna może być podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każda inna osoba prawna. Status podatkowy fundacji rodzinnej na gruncie podatku VAT będzie zależał od wykonywania przez nią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Podsumowanie

Fundacja rodzinna, zgodnie z założeniami ustawodawcy, wydaje się być przede wszystkim skutecznym narzędziem sukcesji, pozwalającym uniknąć rozproszenia majątku i pewnych obciążeń podatkowych. Powinna ona umożliwiać ochronę i akumulację kapitału (środków pieniężnych, nieruchomości lub udziałów/akcji w spółkach) w sposób ograniczający ryzyko gospodarcze, pozwalający na efektywne reinwestowanie zysków i pomnażanie majątku rodzinnego. Fundacja może być wykorzystana także jako swoisty „holding”, w którym zgromadzone będą posiadane przez danego fundatora udziały/ akcje w różnego rodzaju spółkach.

Natomiast fundacji nie należy wykorzystywać bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej o charakterze „operacyjnym”, jak również – jako narzędzia optymalizacyjnego dla transakcji jednorazowych, czy też szerzej, sprzecznych z ideą tej instytucji. Takie działania mogą się okazać nieefektywne podatkowo lub obarczone relatywnie wysokim ryzykiem podatkowym.

• Praca zdalna na stałe wpisała się w codzienność wielu firm. Pracodawcy, co do zasady, są świadomi ryzyka związanego z taką formy wykonywania obowiązków pracowniczych, zwłaszcza w kontekście ochrony danych osobowych.

Opracowują więc zasady pracy zdalnej, organizują szkolenia dla pracowników i odbierają od nich potwierdzenia zapoznania się z nowymi procedurami oraz zobowiązania do ich przestrzegania. Bywa jednak, że wybierane środki bezpieczeństwa podejmowane są w sposób mechaniczny, bez uprzedniego przeprowadzenia stosownej analizy ryzyka.

Taki zarzut postawił Prezes UODO pracodawcy, który umożliwił swojemu pracownikowi pracę z wykorzystaniem komputera prywatnego. Jak wynika z komunikatu Prezesa UODO (https://uodo.gov.pl/pl/138/2925), doszło do naruszenia ochrony danych osobowych będącego wynikiem kradzieży tego komputera. Na urządzeniu przechowywane były natomiast dane osobowe, które pracownik przetwarzał w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych na rzecz administratora danych.

W powyższej sprawie organ uznał, że pracodawca pozostaje administratorem danych osobowych i jest za nie odpowiedzialny, pomimo że stosunek pracy z danym pracownikiem ustał, a do kradzieży doszło już po rozwiązaniu umowy o pracę. W szczególności jednak zarzucił administratorowi, że nie przeprowadził właściwej analizy ryzyka w związku z pracą zdalną pracowników i korzystaniem przez nich zarówno z prywatnych, jak i służbowych komputerów. W konsekwencji zaś nie zastosował odpowiednich środków bezpieczeństwa, w tym nie upewnił się, czy pracownik - po zakończeniu pracy - skutecznie i trwale usunął dane osobowe ze swojego komputera. Ponadto, pomimo iż pracownik był zobowiązany do łączenia się przez VPN, korzystania z odpowiednich programów do szyfrowania plików oraz stosowania haseł do logowania i ich okresowej zmiany, to z przedstawionych dokumentów nie wynikało, aby szyfrowaniu podlegał także dysk twardy, a ten został skradziony.

W komunikacie Prezesa UODO podkreślono natomiast, że ciężar dowodowy w tym przypadku leży po stronie administratora i to on powinien być w stanie wykazać, że prywatny laptop pracownika został odpowiednio zabezpieczony przed potencjalnym nieuprawnionym dostępem do danych osobowych, które się na nim znajdowały.

Powyższe stanowisko Prezesa UODO jest już kolejnym dotyczącym kwestii zarządzania ryzykiem jako fundamentu działań związanych z ochroną danych osobowych. Potwierdza ono, że stosowane przez administratora rozwiązania powinny być adekwatne do poziomu ryzyka oszacowanego w ramach analizy, przeprowadzonej w sposób rzetelny, praktyczny, z uwzględnieniem okoliczności wpływających na ten poziom w konkretnej sprawie. Jeśli analiza jest przeprowadzona w sposób niekompletny, to i środki zastosowane w jej wyniku mogą okazać się niewystarczające.

Jeśli zatem pracodawca decyduje się na umożliwienie pracownikom pracy na ich prywatnym sprzęcie, powinien przeanalizować wszystkie związane z tym ryzyka, które mogą być odmienne niż w przypadku pracy  na sprzęcie należącym do pracodawcy, który na koniec współpracy pracownik musi oddać. Konieczne mogą się okazać nie tylko zabezpieczenia techniczne analogiczne jak na komputerach służbowych, ale również wprowadzenie polityk zobowiązujących pracownika do udostępnienia komputera w celu weryfikacji zabezpieczeń czy usunięcia danych należących do pracodawcy po rozwiązaniu stosunku pracy.

W przypadku, kiedy ryzyko się zmaterializuje i dojdzie do naruszenia, w interesie administratora leży wykazanie, że analiza ryzyka przeprowadzona została z zachowaniem należytej staranności, a zastosowane procedury i środki bezpieczeństwa są optymalne dla oszacowanego ryzyka. Wszystkie przeprowadzone analizy oraz podjęte w związku z tym decyzje i czynności powinny być zatem odpowiednio udokumentowane zgodnie z zasadą rozliczalności.

• 30 grudnia 2023 roku w życie weszło rozporządzenie zmieniające rozporządzenie w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji. Znowelizowane przepisy niosą za sobą istotne zmiany, które w większości można uznać za korzystne dla przedsiębiorców.

Jedną z głównych zmian w rozporządzeniu w sprawie pomocy publicznej jest przedłużenie minimalnego okresu obowiązywania decyzji o wsparciu o 2 lata w przypadkach, dla których decyzja została wydana na okres krótszy niż 15 lat, co ma pozwolić przedsiębiorcom na efektywniejsze wykorzystanie przysługujących im zwolnień podatkowych. Jak tłumaczy Ministerstwo Rozwoju i Technologii, wydłużenie tych terminów jest spowodowane sytuacją geopolityczną - spowolnieniem gospodarczym będącym skutkiem pandemii COVID-19 oraz trudnościami wywołanymi przez konflikt zbrojny w Ukrainie. Oznacza to, że w przypadku nowej inwestycji zlokalizowanej na terenie województwa dolnośląskiego, województwa wielkopolskiego lub w gminach należących do regionu warszawskiego stołecznego decyzja o wsparciu zostanie wydana nie na 10 a na 12 lat. Odpowiednio w przypadku nowej inwestycji zlokalizowanej w regionie o maksymalnej intensywności pomocy publicznej wynoszącej 30% lub 40% decyzja zamiast na 12 lat zostanie wydana na 14 lat. Przedsiębiorcy zyskują więc dodatkowy czas na realizacje zaplanowanych inwestycji, które odkładali ze względu na niepewną sytuację gospodarczą.

Kolejnym aspektem wprowadzenia zmian jest potrzeba dostosowania polskich unormowań do zmian obowiązujących od 1 lipca 2023 roku w tzw. Rozporządzeniu GBER (rozporządzenie Unijne
nr 651/2014), w którym zawarte są zasady udzielania pomocy publicznej. Aby w 2024 roku istniała możliwość udzielania pomocy publicznej z programu PSI należało dokonać koniecznych zmian
w terminie 6 miesięcy – tj. do końca grudnia 2023 roku.

Jedna z większych zmian w tym zakresie jest podwyższenie progu kosztów kwalifikowanych (do 55 mln euro), powyżej którego należy zakwalifikować inwestycje jako duży projekt inwestycyjny oraz zwiększenie kwoty kosztów kwalifikowanych, dla której udzielana jest pomoc publiczna w ramach rozporządzenia GBER do 110 mln euro. Konsekwencją takiego podwyższenia progów jest modyfikacja wartości maksymalnej dopuszczalnej wysokości pomocy regionalnej udzielanej przedsiębiorcy na realizację dużego projektu inwestycyjnego, która nie wymaga notyfikacji Komisji Europejskiej.

W zakresie zmian mających na celu jedynie doprecyzowanie wcześniejszych regulacji dodano przepis, w którym wprost zastrzeżono brak możliwości wydania decyzji o wsparciu w przypadku inwestycji odtworzeniowych. Inwestycje polegające na zastąpieniu starych i zużytych urządzeń nowymi, nawet bardziej wydajnymi (dzięki którym przedsiębiorstwa mogłyby np. utrzymać produkcję na stałym poziomie lub nawet poprawić jakość produktu), nie mogą być zaliczone do kosztów poniesionych w ramach nowej inwestycji. Jako przykład inwestycji odtworzeniowej należy wskazać: naprawy, remonty, nakłady niezbędne do odtworzenia majątku, wymiana poszczególnych elementów procesu produkcyjnego bez jego całościowej zmiany.

W nowelizacji podano również definicję warunków rynkowych poprzez odwołanie do rozporządzenia GBER. Są to zatem warunki transakcji między umawiającymi się stronami, które nie różnią się od tych, jakie określiłyby niezależne przedsiębiorstwa, i nie zawierają jakiegokolwiek elementu zmowy. Każda transakcja, która wynika z otwartego, przejrzystego i niedyskryminującego postępowania, jest uznawana za spełniającą zasadę ceny rynkowej.

Wreszcie, w ślad za rozporządzeniem GBER, doprecyzowano zapis mówiący, że nowa inwestycja realizowana przez duże przedsiębiorstwa na terenie województwa dolnośląskiego, województwa wielkopolskiego lub niektórych gmin regionu warszawskiego może otrzymać wsparcie tylko na inwestycję inicjującą nową działalność gospodarczą, a nie jak dotychczas na rzecz nowej działalności.

Należy podkreślić, że w odniesieniu do wydanych już decyzji stosuje się przepisy dotychczasowe.

• Na stronie Rządowego Centrum Legislacji pojawiła się nowa wersja projektu rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych, które mają wejść w życie 1 lipca 2024 r. wraz z obowiązkowym stosowaniem Krajowego Systemu eFaktur (KSeF).

Zgodnie z tym projektem, transakcje realizowane przez polskich podatników i dokumentowane fakturami wystawianymi przez podmioty zagraniczne nieposiadające polskiego numeru NIP wykorzystywanego na potrzeby danej transakcji w oparciu o istniejącą umowę o samofakturowaniu, mają być wyłączone z obowiązku dokumentowania z wykorzystaniem faktury ustrukturyzowanej. W praktyce oznacza to, że zagraniczny podmiot będący nabywcą towaru lub usługi nie będzie musiał korzystać z polskiego KSeF celem wystawienia faktury dokumentującej transakcję opodatkowaną polskim VAT.

Dotychczas było wiele wątpliwości odnośnie do stosowanych mechanizmów samofakturowania z uwagi na to, że zagraniczne podmioty jako nabywcy, którzy wystawiają faktury dokumentujące dane transakcje, mogliby mieć wiele problemów z obsługą polskiego systemu (chociażby z uwagi na brak polskiego Numeru Identyfikacji Podatkowej), a w konsekwencji pojawiały się obawy, czy takie rozwiązania mogłyby funkcjonować po wejściu w życie obowiązkowego KSeF.

W świetle nowego rozporządzenia wiele wskazuje na to, że stosowane obecne schematy samofakturowania z podmiotami zagranicznymi będą mogły funkcjonować w dotychczasowej formie. Oznaczałoby to, że w przypadku dostaw WDT bezpośrednio z Polski do np. nabywcy w Niemczech czy we Francji, mógłby on dokonywać nadal samofakturowania i wystawione przez niego faktury byłyby poza systemem KSeF.

Warunkiem jest tutaj jednak spełnienie ogólnych przesłanek samofakturowania z art. 106d ustawy o VAT, tj. zawarcie odpowiedniej umowy w sprawie wystawiania faktur przez nabywcę, określającej procedurę zatwierdzania tych faktur przez dostawcę, w imieniu którego faktura została wystawiona. Innymi słowy, zwolnieniu z KSeF podlegają tylko self-billingi wystawione w ramach pełnego samofakturowania (a nie tzw. ułomnego czy hybrydowego, gdzie obie strony wystawiają faktury). Z uwagi na to możliwe jest, że procedury samofakturowania mogą w przyszłości podlegać dodatkowej weryfikacji w celu stwierdzenia, czy wszystkie wymogi z ww. przepisu są spełnione i czy transakcje z danym nabywcą rzeczywiście podlegają wyłączeniu z obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych.

Warto zwrócić uwagę, że jest to nowy projekt rozporządzenia, który nie został jeszcze ostatecznie zatwierdzony przez Ministra Finansów. Jego obecne brzmienie różni się od przepisów zaproponowanych przez resort uprzednio. W związku z tym ostateczne wnioski wynikające z rozporządzenia znane będą po jego oficjalnym opublikowaniu.